En un post anterior informamos sobre una reciente sentencia del Tribunal Supremo sobre la caducidad: el dies ad quem para el cómputo del plazo de caducidad del procedimiento. En esta ocasión, la reciente Sentencia del Tribunal 719/2025, de 23 de octubre, aborda la cuestión de la caducidad (y de algunas de sus consecuencias) en procedimientos seguidos por la Administración Tributaria.
En su momento, el auto de admisión a trámite de la Sala Tercera (de fecha 16 de octubre de 2024) declaró que las cuestiones que presentaban interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia eran las siguientes:
«[…] Determinar si la falta de declaración expresa de caducidad de un procedimiento de control de presentaciónde autoliquidaciones, relativo a un determinado concepto tributario y, en su caso, período impositivo, determina lainvalidez del inicio de un ulterior procedimiento de comprobación limitada respecto de dicho concepto tributario y, en su caso, período impositivo […]».
Por consiguiente, admitido a trámite el recurso, el objeto del recurso de casación consiste, atendiendo al interés casacional objetivo para formar jurisprudencia, en determinar si la falta de declaración expresa de caducidad de un procedimiento de control de presentación de autoliquidaciones, relativo a un determinado concepto tributario y, en su caso, periodo impositivo, determina la invalidez del inicio de un ulterior procedimiento de comprobación limitada respecto de dicho concepto tributario y, en su caso, período impositivo.
La Sentencia del Tribunal Supremo 719/2025, de 23 de octubre, analiza y resuelve el caso planteado definitivamente.
Criterio de la Sala
El Tribunal Supremo razona lo siguiente:
- Hemos de señalar, como afirmación central, que la jurisprudencia de esta Sala es reiterada, estable y unívoca al declarar que, transcurrido el plazo legal para que caduque el procedimiento, la caducidad ha de ser declarada imperativamente.
- Esto lo hemos señalado —como nos recuerda el auto de admisión— en relación con diversos procedimientos o combinaciones de ellos.
- El primer procedimiento seguido por la Generalidad de Cataluña para el control de la autoliquidación —esto es, para verificar si se presentó o no, partiendo de que debía presentarse— es el previsto en el artículo 153 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria (RGAT).
Tal procedimiento se denomina de “control de presentación de declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones de datos”, y finaliza, entre otras causas, por caducidad, tal como prevé expresamente el propio artículo 153:
“6. El procedimiento de control de presentación de declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones de datos terminará de alguna de las siguientes formas:
d) Por caducidad, una vez transcurrido el plazo de tres meses sin haberse notificado resolución expresa que ponga fin al procedimiento.”
- La sentencia (FJ 3º.4) considera que la falta de declaración de caducidad de este procedimiento de control de autoliquidaciones del artículo 153 RGAT “…es una mera irregularidad, que carece de efecto invalidante de las liquidaciones provisionales dictadas en el ulterior procedimiento de comprobación limitada”.
Sin embargo, tal afirmación contradice la constante jurisprudencia de esta Sala, con vulneración consiguiente de los artículos 153, 163, 164 y 165 RGAT y 104, 136, 137, 138, 139 y 140 LGT, ya que la declaración de caducidad es imprescindible cuando la Administración desea iniciar un segundo procedimiento de gestión tributaria.
Por lo demás, la Sala a quo no ha explicado qué fundamento legal utiliza o qué norma jurídica ampara su conclusión, máxime cuando la doctrina de esta Sala ha puesto siempre de relieve la necesidad de declaración expresa de caducidad previa al inicio de un nuevo procedimiento de gestión o inspección, así como para emplear la documentación obtenida en ese nuevo procedimiento.
- La jurisprudencia de esta Sala sobre la caducidad prevista en el art. 104.5 LGT ya ha examinado reiteradamente los efectos de su falta de declaración en este concreto procedimiento, lo que permite concluir que, pese a los términos del auto de admisión, ya hemos dicho —en la sentencia de 21 de diciembre de 2023 (rec. 5451/2022)— que tal declaración es necesaria, bien para el inicio válido de un segundo procedimiento, como es el caso, o bien para que en el segundo procedimiento tengan validez los documentos o información obtenidos en el primero.
Además de ello, hemos declarado también, en contra de lo que supone la Sala a quo, que este singular procedimiento de control de presentación de declaraciones, autoliquidaciones y datos regulado en el artículo 153 RGAT es un procedimiento de gestión tributaria del cual dispone la Administración, tendente al objetivo de reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento o liquidación de la deuda tributaria.
Así lo declaramos en la sentencia nº 1622/2020, de 26 de noviembre, dictada en el recurso de casación nº 4264/2018:
“[…] debe considerarse efectuado en virtud de lo establecido en los artículos 117 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y 153 del RGGIT, lo que inequívocamente significa que tiene la naturaleza de acto de gestión tributaria y, por tanto, va dirigido al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento o liquidación de la deuda tributaria.”
Esa calificación acerca del procedimiento seguido y sus posibilidades inherentes se aleja de los estrechos límites que le confiere la Sala a quo, de lo que cabe inferir que la interpretación que realiza la sentencia recurrida es errónea y contraviene el artículo 104.5 LGT, ya que el precepto es claro: cuando se produce la caducidad, ésta tiene necesariamente que ser declarada; no es potestativo para la Administración cumplir tal mandato o no cumplirlo.
“5. Producida la caducidad, ésta será declarada, de oficio o a instancia del interesado, ordenándose el archivo de las actuaciones.”
Es decir, cuando se ha producido la caducidad de un procedimiento de gestión tributaria por la superación del plazo establecido y la Administración quiera iniciar uno ulterior sobre la misma obligación y período, sea cual sea el alcance de dicho nuevo procedimiento de gestión, la Administración tiene la obligación de declararla.
En tal sentido, cabe mencionar la STS 1289/2017, de 18 de julio, dictada por esta Sala y Sección en recurso de casación para unificación de doctrina nº 2479/2016 (RCUD), que analiza un caso muy similar al del presente recurso de casación.
En dicho asunto se analiza un supuesto en que se había producido la caducidad del procedimiento iniciado mediante declaración (arts. 128 a 130 LGT) al haberse presentado la del Impuesto sobre Sucesiones y haber transcurrido seis meses sin haberse dictado la oportuna liquidación. La Administración inició un segundo procedimiento en relación con la misma obligación tributaria; en un mismo acto, declaró expresamente la caducidad y comunicó el inicio del nuevo procedimiento.
Pues bien, ante esta situación fáctica, el Tribunal Supremo manifestó en su FD 3º:
“[…] El artículo 104.5 LGT solo exige que, producida la caducidad, ésta sea declarada, de oficio o a instancia del interesado, ordenándose el archivo de las actuaciones. Pero no condiciona la validez de la iniciación del nuevo procedimiento —posible mientras no haya prescrito el derecho de la Administración a liquidar— a que la notificación de la declaración de caducidad se haga por separado y no en el mismo acuerdo de iniciación del nuevo procedimiento.”
De tal sentencia, en línea con todas las demás, cabe deducir que la declaración formal de caducidad del procedimiento es preceptiva, no opcional, cuando la Administración se propone iniciar un nuevo procedimiento de gestión tributaria, para la validez de éste, al margen de que se incorpore o no documentación del caducado.
Tal es así porque lo que no es necesario es que la notificación de la declaración de caducidad se haga en un acto distinto y separado del acuerdo de inicio del nuevo procedimiento, sino que puede hacerse de manera conjunta.
En definitiva, la sentencia recurrida, al negar exigibilidad a la declaración formal de caducidad, incurre en contradicción —no aclarada ni explicada— con nuestra reiterada doctrina, entendiendo el artículo 104.5 LGT de un modo divergente.
Esa vulneración arrastra las de otros artículos, como los artículos 136 a 140 LGT y 163 a 165 RGAT, al haberse iniciado, seguido y concluido un procedimiento de comprobación limitada sin que se hubiera declarado la caducidad del procedimiento de gestión tributaria anteriormente iniciado, procedimiento que queda de un modo indefinido en una vía muerta, sin final conocido por el interesado.
En conclusión, hemos de reiterar que la declaración expresa de caducidad (art. 104.5 LGT) es ineludible si se pretende incoar un segundo procedimiento de gestión tributaria o de inspección, al margen del carácter del primer procedimiento iniciado. Conforme al principio de seguridad jurídica (art. 9.3 CE), un administrado no puede verse sometido sine die a un procedimiento de aplicación de los tributos.
Extraña, por ello, el siguiente pasaje de la sentencia recurrida:
“… aun cuando el procedimiento de comprobación limitada careciera de eficacia de interrupción de la prescripción, por apreciar que se inició en la fecha del primer procedimiento y por ello caducó (que, como se ha razonado, no es el caso), aun ello, tampoco este efecto provoca la prescripción del derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria, por constar que se liquidó y notificó la liquidación con anterioridad al transcurso del plazo de cuatro años a contar desde la finalización del plazo de presentación de la autoliquidación.
En atención a las circunstancias aludidas, la falta de declaración de la caducidad del expediente de control de la presentación de la autoliquidación es una mera irregularidad, que carece de efecto invalidante de las liquidaciones provisionales dictadas en el ulterior procedimiento de comprobación limitada.”
La caducidad —hemos de recordar— es una institución al servicio de la seguridad jurídica que ha de otorgarse al administrado, ya que le ofrece conocimiento de que va a estar sometido durante un tiempo determinado a procedimientos tributarios y que, de no cumplir su obligación en ese tiempo máximo, la Administración será legalmente sancionada por el ordenamiento jurídico, con el efecto de que lo actuado no servirá para interrumpir la prescripción y la liquidación que se dicte en dicho procedimiento caducado o en el segundo procedimiento será nula.
Además, si falta esa declaración de caducidad, el segundo procedimiento es inválido porque se estarían simultaneando dos procedimientos de aplicación de los tributos a la vez, mutuamente excluyentes, fuente de inseguridad jurídica.
Por ello, tal como decimos en la STS nº 1162/2023, de 21 de septiembre (rec. 8101/2021), la declaración expresa de caducidad es necesaria para dotar de seguridad jurídica al contribuyente, sabiendo en cada momento por qué cauce discurre la actuación administrativa.
Al efecto, la parte recurrente considera que la respuesta que se debe dar a la pregunta de interés casacional enunciada en el auto de 16 de octubre de 2024 debe ser idéntica a la manifestada en la ya citada STS nº 1162/2023, de 21 de septiembre (rec. de casación nº 8101/2021):
“Aunque la caducidad acontece por el mero transcurso del plazo legalmente establecido —por tanto, con independencia de que exista una declaración de caducidad—, la Administración Tributaria está obligada a declarar la caducidad de forma expresa, transcurrido el plazo máximo legal para notificar la correspondiente liquidación en el procedimiento de gestión tributaria iniciado por declaración.
Sin declaración expresa de caducidad de un procedimiento de gestión tributaria de control de presentación de autoliquidaciones, relativo a un determinado concepto tributario (obligación tributaria o elemento de la obligación tributaria) y período impositivo, no es posible iniciar un ulterior procedimiento de comprobación limitada respecto de dicho concepto tributario (obligación tributaria o elemento de la obligación tributaria) y período impositivo. Tampoco cabe incorporar en ese nuevo procedimiento los documentos y elementos de prueba obtenidos en el procedimiento caducado.”
Jurisprudencia que se establece
El Tribunal Supremo declara lo siguiente:
Consecuencia de todos los razonamientos que hemos expresado, con cita abundante de jurisprudencia previa, procede establecer la siguiente jurisprudencia, reiteración y refuerzo de la que veníamos declarando:
1) La declaración expresa y formal de caducidad es preceptiva para la Administración tributaria en los procedimientos de gestión (art. 104, 1 y 5, LGT). En los casos en que, transcurrido el plazo máximo de duración del procedimiento, no se declare la caducidad de un procedimiento -en este caso, de control de presentación de autoliquidaciones, relativo a un determinado concepto tributario y, en su caso, periodo impositivo-, ello determina la invalidez del inicio de un ulterior procedimiento de comprobación limitada respecto de dicho concepto tributario y, en su caso, período impositivo, así como de los actos que en dicho segundo procedimiento se dicten.
2) El procedimiento de control de presentación de autoliquidaciones, regulado en el artículo 153 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (RGAT), no ofrece peculiaridades, por su contenido o regulación, que permitan exceptuar la aplicación de dicha regla general sobre la preceptiva declaración de caducidad de los procedimientos caducados.
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